AVIS01Ab

CONSEIL NATIONAL DE LA COMPTABILITÉ
AVIS N°2001-A du 29 janvier 2001 du Comité d’urgence

Portant sur plusieurs questions relatives à l’interprétation et à l’application des dispositions de l’annexe aux règlements n°99-02, 99-07 et 00-05 du Comité de la réglementation comptable.

Le Comité d’urgence du CNC a été saisi le 21 décembre 2000 par le président du Conseil national de la comptabilité de plusieurs questions présentées ci-après, signalées par la Commission des comptes consolidés des entreprises, portant sur une interprétation des règlements du CRC n°99-02 du 29 avril 1999 relatif aux comptes consolidés des sociétés commerciales et entreprises publiques, n°99-07 du 24 novembre 1999 relatif aux règles de consolidation des entreprises relevant du comité de la réglementation bancaire et financière et n°2000-05 du 7 décembre 2000 relatif aux règles de consolidation et de combinaison des entreprises régies par le code des assurances et des institutions de prévoyance régies par le code de la sécurité sociale ou par le code rural.

Sommaire

Question 1 - Accroissement du pourcentage d’intérêts dans une entreprise restant consolidée par intégration proportionnelle

Question 2 - Activités dissemblables : consolidation de filiales bancaires et d’assurance dans les comptes d’un groupe industriel ou commercial

Question 2a) Quelle présentation doit être retenue au bilan et au compte de résultat pour l’intégration des filiales bancaires et d’assurance dans les comptes consolidés d’un groupe industriel ou commercial ?

Question 2b) Comment doit-on traiter comptablement les comptes des filiales exerçant une activité d’assurance, intégrés dans les comptes d’un groupe industriel et commercial, n’appliquant pas par anticipation les nouvelles règles de consolidation aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2000? Les nouvelles règles de consolidation spécifiques au secteur des assurances peuvent-elles n’être appliquées qu’à partir des exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2001 ?

Question 3 - Traitement des subventions d’investissement dans les comptes consolidés

Question 1 - Accroissement du pourcentage d’intérêts dans une entreprise restant consolidée par intégration proportionnelle

La méthode proportionnelle conduit à intégrer dans le bilan consolidé les actifs et passifs de la filiale (à hauteur du pourcentage détenu) à la valeur évaluée lors de la première consolidation. Faut-il, lors de l’acquisition ultérieure d’un lot de titres, et dès lors que cette entreprise reste consolidée par intégration proportionnelle à l’issue de cette acquisition complémentaire, faire application de :

la méthode prévue pour la mise en équivalence ?

la méthode prévue pour l’intégration globale ?

Le 2^ème alinéa du paragraphe 280 " Principe général " de la sous section II " L’intégration proportionnelle " de l’annexe au règlement n°99-02 susvisé dispose :

" Les règles générales de consolidation, définies aux § 20 à 25 pour l’intégration globale, s’appliquent pour évaluer les capitaux propres et les résultats des entreprises intégrées proportionnellement, sous réserve des dispositions particulières ci-dessous ".

Le Comité d’urgence note :

qu’il n’existe pas dans la sous section II " L’intégration proportionnelle " de dispositions particulières relatives à l’accroissement du pourcentage d’intérêts dans une entreprise précédemment consolidée par intégration proportionnelle et qui resterait consolidée selon cette méthode à la suite de la variation de pourcentage d’intérêts ;
que le paragraphe 230 " Augmentation du pourcentage de détention d’une entreprise déjà intégrée globalement " compris dans les paragraphes visés par le 2^ème alinéa du paragraphe 280 dispose :

" Les acquisitions complémentaires de titres ne remettent pas en cause les évaluations des actifs et passifs identifiés, déterminés à la date de prise de contrôle. L’écart dégagé est affecté en totalité en écart d’acquisition. "

" L’écart d’acquisition complémentaire est comptabilisé conformément au § 2113 ".

"…"

"Comme indiqué au § 21121, les entreprises qui pratiquaient jusqu'à présent la méthode de réestimation partielle peuvent continuer à le faire. Si tel est le cas, le coût de chaque acquisition complémentaire de titres est ventilé entre les éléments du bilan consolidé pour lesquels l'affectation du coût se justifie, et amorti sur la durée de vie résiduelle de ces éléments".

que ces dispositions sont reprises dans des termes similaires dans les règlements n°s 99-07 et 2000-05 susvisés à l'exception du dernier alinéa ci-dessus qui n'est pas repris dans l'annexe au règlement n° 2000-05.

En conséquence, le Comité d’urgence a adopté le 29 janvier 2001, l’avis suivant.

Les augmentations de pourcentage d’intérêts dans une entreprise précédemment consolidée par intégration proportionnelle et qui reste consolidée selon cette méthode doivent être traités ainsi :

les acquisitions complémentaires de titres ne remettent pas en cause les évaluations des actifs et passifs identifiés, déterminés à la date de prise de contrôle conjoint. L’écart dégagé est affecté en totalité en écart d’acquisition ;

l’écart d’acquisition complémentaire est comptabilisé conformément au § 2113 des règlements susvisés.

Toutefois, les entreprises appliquant le règlement n°99-02 ou 99-07 qui pratiquaient jusqu'à présent la méthode réestimation partielle peuvent continuer à le faire. Si tel est le cas, le coût de chaque acquisition complémentaire de titres est ventilé entre les éléments du bilan consolidé pour lesquels l'affectation du coût se justifie, et amorti sur la durée de vie résiduelle de ces éléments.

Par ailleurs, le Comité d’urgence s’interrogeant sur les différentes solutions retenues dans les règlements susvisés en matière d’acquisition complémentaire de titres d’entreprises incluses dans le périmètre de consolidation, demande au bureau du Conseil de mettre en place un groupe de travail pour réexaminer de manière plus générale la question relative à l’acquisition complémentaire de titres et, notamment le cas des sociétés restant consolidées par mises en équivalence à l’issue d’acquisitions complémentaires de titres.

Question 2 - Activités dissemblables : consolidation de filiales bancaires et d’assurance dans les comptes d’un groupe industriel ou commercial

Question 2a) Quelle présentation doit être retenue au bilan et au compte de résultat pour l’intégration des filiales bancaires et d’assurance dans les comptes consolidés d’un groupe industriel ou commercial ?

Le 2^ème alinéa du paragraphe 301 " Secteurs d’activités – secteurs géographiques " de l’annexe au règlement 99-02 susvisé dispose :

" Lorsqu’une entreprise appartenant à un secteur différent du secteur principal du groupe applique des règles comptables qui sont particulières à ce secteur, parce que prenant en considération des règles juridiques propres à cette activité, ces règles comptables sont maintenues dans les comptes consolidés, dans la mesure où elles sont conformes aux principes généraux définis au 1^er alinéa du § 300 ".

Le Comité d’urgence note qu’en application de ces dispositions reprises dans des termes similaires dans les règlements n°s 99-07 et 2000-05 :

le § 4300 de l’annexe au règlement n°2000-04 relatif aux documents de synthèse consolidés des entreprises relevant du Comité de la réglementation bancaire et financière prévoit que : " Les postes constitutifs de l’activité non bancaire consolidée par intégration globale ou proportionnelle sont présentés dans les postes de même nature déjà présents dans le bilan ou le hors bilan consolidés, une ventilation étant fournie en annexe si elle contribue à enrichir l’information sectorielle " ;
le § 40 de l’annexe au règlement n°2000-05 relatif aux règles de consolidation et de combinaison des entreprises régies par le code des assurances et des institutions de prévoyance régies par le code de la sécurité sociale ou par le code rural prévoit que : " Lorsqu’il existe des filiales hors assurance consolidées par intégration globale ou proportionnelle, les postes constitutifs de l’activité intégrée sont présentés dans les postes de même nature déjà présents dans le bilan, le tableau des engagements reçus et donnés ou le compte de résultat consolidés, une ventilation étant fournie en annexe si elle contribue à enrichir l’information sectorielle… ".

En conséquence, le Comité d’urgence a adopté le 29 janvier 2001, l’avis suivant.

Les comptes des filiales bancaires et d’assurances doivent être intégrés dans les comptes consolidés d’un groupe industriel et commercial selon la nature des opérations réalisées par la filiale et non selon la nature qu’elles auraient dans les comptes relatifs à l’activité principale du groupe.

Ainsi, par exemple, les créances et dettes d’exploitation relatives à l’activité de crédit d’une filiale bancaire (financement et refinancement) doivent être maintenues dans les créances et dettes d’exploitation dans les comptes consolidés. Elles n’ont pas à être transformées en créances et dettes financières dans ces comptes au motif que leur nature serait analysée différemment selon les règles comptables de présentation liées à l'activité principale du groupe à l'exception de celles des filiales, totalement intégrées, et dont l'unique objet est le financement ou le placement des liquidités des entités du groupe.

Par ailleurs, dans un souci de lisibilité des comptes consolidés, les groupes pourront présenter dans leur bilan et leur compte de résultat consolidés des sous-rubriques détaillant le contenu de certaines rubriques obligatoires, permettant de mettre directement en évidence les contributions sectorielles.

En outre, le Comité d’urgence demande au bureau du Conseil de mettre en place un groupe de travail pour définir les modalités d’application.

Question 2b) Comment doit-on traiter comptablement les comptes des filiales exerçant une activité d’assurance n’appliquant pas par anticipation les nouvelles règles de consolidation du règlement n°2000-05 aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2000 alors qu'ils sont intégrés dans les comptes d'un groupe industriel et commercial appliquant le règlement n° 99-02 ? Les nouvelles règles de consolidation spécifiques au secteur des assurances peuvent-elles n'être appliquées qu'à partir des exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2001 ?

L’article 2 du règlement n°99-02 susvisé applicable aux sociétés commerciales et entreprises publiques dispose :

" Le présent règlement s’applique aux comptes afférents aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2000.

Toutefois, les sociétés commerciales et entreprises publiques mentionnées à l’article 1^er ( les sociétés commerciales et les entreprises publiques soumises à l’obligation d’établir des comptes consolidés en application, respectivement, de l’article L 233-16 du nouveau code de commerce et de l’article 13 de la loi du 3 janvier 1985) peuvent appliquer le présent règlement aux exercices ouverts à compter du 1^erjanvier 1999. "

L’article 2 du règlement n°2000-05 susvisé applicable aux entreprises régies par le code des assurances et aux institutions de prévoyance régies par le code de la sécurité sociale ou le code rural dispose :

" Le présent règlement s’applique aux comptes afférents aux exercices ouverts à compter du 1^erjanvier 2001.

Toutefois, les entreprises et institutions mentionnées à l’article 1^er (entreprises soumises à l’obligation d’établir des comptes consolidés ou combinés en application de l’article L 345-2 du code des assurances) peuvent appliquer le présent règlement aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2000. "

Par ailleurs, le 2^ème alinéa du paragraphe 301 "Secteurs d'activités - secteurs géographiques " de l'annexe au règlement n 99-02 susvisé dispose :

" Lorsqu'une entreprise appartenant à un secteur différent du secteur principal du groupe applique des règles comptables qui sont particulières à ce secteur, parce que prenant en considération des règles juridiques propres à cette activité, ces règles comptables sont maintenues dans les comptes consolidés, dans la mesure où elles sont conformes aux principes généraux définis au 1^er alinéa du § 300 "

Le Comité d'urgence note que pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2000 :

les dispositions du règlement n° 99-02 susvisé sont applicables de manière obligatoire;
les dispositions du règlement n° 2000-05 susvisé ne sont applicables que sur option et ce, jusqu'aux exercices ouverts à compter du 1^erjanvier 2001.

Le Comité d'urgence note également que, bien que les règles juridiques propres à l'activité d'assurance soient applicables, il convient de s'assurer qu'elles soient conformes aux principes généraux définis au 1^er alinéa du § 300 du règlement n 99-02.

En conséquence, le Comité d'urgence a adopté le 29 janvier 2001, l'avis suivant.

Un groupe d'assurance intégré dans les comptes consolidés d'un groupe industriel appliquant le règlement n°99-02 peut, pour l'exercice comptable 2000, continuer à appliquer les anciennes règles de comptabilisation et d'évaluation spécifiques aux compagnies d'assurance tant qu'il n'opte pas, à son niveau, pour une application anticipée des nouvelles règles de consolidation du règlement n°2000-05.

L'inclusion du sous-groupe d'assurance entraînera nécessairement des retraitements pour respecter les principes et les méthodes comptables du groupe industriel appliquant le règlement n°99-02 ( notamment retraitement des acquisitions, impôts différés, etc… conformément aux règles applicables au groupe ). Ce n'est que lorsque les règles juridiques propres à l'activité d'assurance sont différentes qu'un retraitement pourra ne pas être effectué, dans la mesure où ces règles sont conformes aux principes généraux définis au 1^er alinéa du § 300 du règlement n°99-02.

Question 3 - Traitement des subventions d’investissement dans les comptes consolidés

Si la lecture stricte du § 303 des règlements susvisés conduit à inscrire systématiquement les subventions d'investissement dans les capitaux propres, peut-on néanmoins, en comptes consolidés et conformément à la pratique actuelle, continuer à reclasser ces subventions en comptes de régularisation " Produits constatés d’avance " ?

L’article 362-1 du règlement n°99-03 du 29 avril 1999 du Comité de la réglementation comptable relatif à la réécriture du plan comptable général dispose que " le montant des subventions d’investissement, lorsqu’il est inscrit dans les capitaux propres, est repris au compte de résultat… "

Le Comité d’urgence note :

que, selon les dispositions de l’article 362-1 du règlement n°99-03, les subventions d’investissement peuvent être présentées au bilan dans la rubrique " capitaux propres " ;
qu’il n’existe pas, dans le règlement n°99-02 susvisé, une disposition spécifique en matière de présentation au bilan des subventions d’investissement.

En conséquence, le Comité d’urgence a adopté le 29 janvier 2001, l’avis suivant.

La réponse à cette question ne peut être donnée dans le cadre de la seule interprétation des dispositions existantes des règlements susvisés.

Il demande au bureau du Conseil de mettre en place un groupe de travail pour examiner d’une manière plus générale la comptabilisation et la présentation dans les documents de synthèse consolidés des subventions d’investissement.